銷售費用大幅下降有何“隱情”？

作者：洪波 王楚焱

非貿易付匯是指沒有貨物貿易下的對外支付，主要涉及技術轉讓、特許權使用、接受勞務服務交易結算等。非貿易付匯稅收征管要求，境內企業向境外單筆支付超過5萬美元時，除政策規定的情形外，需進行支付備案。境內企業進行非貿易付匯時應準確判斷增值稅、個人所得稅的扣繳義務。

跨境交易分為貿易付匯和非貿易付匯，其中非貿易付匯是指沒有貨物貿易下的對外支付，主要涉及技術轉讓、特許權使用、接受勞務服務交易結算等。境內企業進行非貿易付匯時，需要準確判斷增值稅、個人所得稅的扣繳義務。近期，國家稅務總局襄陽市襄城區稅務局發現，L醫藥公司委托中國公民和A國國民在A國為其代理銷售藥品，從中國境內對外支付銷售代理費用卻未按照規定扣繳稅款，從而產生稅務風險。

銷售費用同比下降27.05％

L公司于2010年成立，主要從事藥品原料生產、藥品批發零售及進出口代理業務，企業注冊資本為2.1億元，有6家關聯企業。2025年3月，稅務部門分析L公司2024年財務報表時發現，其“管理費用”“財務費用”“銷售費用”科目金額分別同比變動22.18％、20.53％、－27.05％，“銷售費用”科目金額存在異常。

稅務部門對L公司財務人員進行了約談。財務人員表示，“銷售費用”科目金額大幅下降，是企業支付境外銷售代理費用下降所致。稅務部門進一步核查發現，L公司2021年—2024年“銷售費用”科目金額合計2133.08萬元，其中累計支付境外費用659.73萬元，均未代扣代繳增值稅和個人所得稅。

對此，稅務部門查詢L公司對外支付備案信息，發現L公司向境外支付銷售代理費用分兩種情況：一是L公司委托A國國民馬吉德在A國代理銷售藥品，并向其支付銷售代理費用，馬吉德在中國無住所并在中國沒有任何入境記錄，為非居民個人，且A國與我國未簽訂稅收協定；二是L公司委托中國公民張某在A國為其代理銷售藥品。稅務部門對L公司接受的上述服務是否完全發生在境外產生疑問。

L公司是否需代扣代繳增值稅？

根據《營業稅改征增值稅試點實施辦法》（財稅〔2016〕36號附件1）規定，在我國境內銷售服務、無形資產或者不動產的單位和個人，應當繳納增值稅。其中，“境內銷售”是指服務（租賃不動產除外）或者無形資產（自然資源使用權除外）的銷售方或者購買方在境內。

同時，財稅〔2016〕36號附件1列舉了不屬于在境內銷售服務的情形，即境外單位或者個人向境內單位或者個人銷售完全在境外發生的服務，不屬于在境內銷售服務。其中，“完全在境外發生”目前應采用服務提供地的原則判斷，具體是指構成銷售服務行為的全部要素均必須在境外。即銷售服務行為應同時符合以下條件：服務的銷售方在境外提供；服務的購買方在境外接受；購買、使用服務及與之相關的全部環節發生在境外——這是最為關鍵的條件。

那么，L公司委托馬吉德、張某代理銷售藥品，是否完全發生在境外？L公司財務人員表示，馬吉德、張某在A國代理銷售藥品，屬于提供經紀代理服務，即服務提供方“在境外”；L公司接受經紀代理服務發生在A國，即服務接受地“在境外”；馬吉德、張某在提供經紀代理服務的同時，未在中國境內提供其他服務，屬于提供“完全在境外發生”的服務，無須代扣代繳稅款。

對實際案例分析發現，L公司只根據馬吉德、張某在境外提供服務，且L公司在A國接受服務作出判斷，未考慮與服務相關的各個環節是否均發生在境外。由于L公司是中國境內服務接受方，服務標的物為境內發出的藥品，銷售代理費最終結算地也在境內，故馬吉德、張某提供的經紀代理服務不能被認定為“完全發生在境外”的服務。

同時，《國家稅務總局關于營改增試點若干征管問題的公告》（國家稅務總局公告2016年第53號）中正列舉了不屬于境外單位或個人在境內銷售服務或者無形資產的情形，即境外單位或者個人為出境的函件、包裹在境外提供的郵政服務、收派服務；向境內單位或者個人提供的工程施工地點在境外的建筑服務、工程監理服務；向境內單位或者個人提供的工程、礦產資源在境外的工程勘察勘探服務；向境內單位或者個人提供的會議展覽地點在境外的會議展覽服務。經紀代理服務并不在正列舉的排除情形之列。

所以，L公司委托馬吉德、張某在A國代理銷售藥品，均屬于在我國境內銷售服務，應根據政策規定代扣代繳增值稅。經稅務部門輔導后，L公司認同其支付的境外銷售代理費用屬于“境內銷售”應稅行為。根據財稅〔2016〕36號附件1規定，境外單位或個人在境內發生應稅行為，在境內未設有經營機構的，購買方為增值稅扣繳義務人。扣繳義務人應扣繳稅額＝購買方支付的價款÷（1＋稅率）×稅率。扣繳義務人無論是一般納稅人，還是小規模納稅人，一律按適用稅率代扣代繳增值稅。根據政策規定，由于馬吉德、張某在境內未設有經營機構，L公司按照“經紀代理”稅目適用6％的稅率補扣補繳增值稅，并繳納滯納金。

L公司是否有個稅扣繳義務？

L公司財務人員向稅務部門咨詢，馬吉德在中國境內無住所，又從未在中國境內居住，其獲得的勞務報酬所得，是否繳納個人所得稅？

征收個人所得稅既要判斷居民個人身份，還要判斷所得來源地。根據個人所得稅法及其實施條例規定，居民個人負有無限納稅義務，應就來源于境內、外全部所得向中國繳納個人所得稅；非居民個人負有限納稅義務，僅就從中國境內取得的所得在中國繳納個人所得稅。非居民個人是指在中國境內無住所又不居住，或無住所且一個納稅年度內居住累計不滿183天的個人。勞務所得以勞務發生地為所得來源地。

案例中，張某屬于居民個人，應就來源于境內、外的全部所得，繳納個人所得稅，L公司應根據政策規定扣繳其個人所得稅。馬吉德屬于非居民個人，其提供勞務發生地在境外，屬于勞務所得來源地在境外，雖然取得L公司支付的勞務報酬，但無須在中國申報繳納個人所得稅，L公司不負個人所得稅扣繳義務。

（作者單位：國家稅務總局襄陽市襄城區稅務局）